改革开发至今，我国高速公路的迅猛发展为世人所瞩目，通车里程达3万多公里，仅次于美国居世界第二位，高速公路建设已达到世界水平，实现了奇迹般的跨越式发展。自我省第一条高速公路-泉厦高速公路1994年6月开工建设，十余年来我省高速公路走过不平凡的发展历程，至今已完成投资550亿元，通车里程达1210公里，形成了各设区市通达省会福州的“四小时交通经济圈”，实现了我省与周边相邻省份的全面对接，有效推动了沿线经济发展，为海峡西岸经济区的腾飞插上了一双雄健的翅膀。 近年来，高速公路企业的规模不断壮大，经济和社会效益日益凸显，基本实现了 “一流的建设、一流的管理、一流的服务、一流的效益”的目标。为确保高速公路行车快速、安全、舒适、畅通，高速公路管理部门必须对高速公路及其附属设施进行经常性、及时性、周期性和预防性的养护与维修，以保持高速公路正常使用功能。随着我省高速公路通车里程的日益增长，高速公路固定资产的后续支出问题日益呈现出其重要性，本文就此问题谈几点认识。 一、高速公路固定资产后续支出的必要性 随着高速公路使用年限的延长和交通量的快速增长以及车辆超载等问题的不断加剧，我省已通车高速公路破损日渐严重，已直接危及高速公路行车的安全和畅通。为了保证高速公路的正常运营，就必须加大对高速公路这一特殊固定资产的后续支出，因此高速公路的养护成本将逐年上升，养护成本占运营成本的比重也将越来越大。交通部曾作过一项实验，载重10吨的货车超载一倍，对混凝土路面公路的破坏力相当于正常载重时的16倍；超载两倍，对公路的破坏力增加80倍。核定载重量越大的车辆，超载对公路的破坏越严重。一条设计使用15年的公路，如果行驶车辆超载一倍，其使用年限将缩短90%。我国高速公路按设计一般大修期限为8-10年，由于大量超载超限车辆的破坏，多数高速公路实际使用不到5-7年就不得不提前进行大中修，从而加大了养护成本，进一步加大了高速公路固定资产的后续支出，降低了高速公路的营运效益。 二、固定资产后续支出会计处理的相关规定 财政部于2000年12月29日颁布的《企业会计制度》规定：“在原有固定资产的基础上进行改建、扩建的固定资产，按原固定资产的账面价值，加上由于改建、扩建而使该项资产达到预定可使用状态前发生的支出，减去改建、扩建过程中发生的变价收入，作为入账价值”，使固定资产的价值更为真实。2001年11月9日颁布的《企业会计准则—固定资产》不再将固定资产的后续支出简单地划分为固定资产改扩建、固定资产的改良、固定资产大修理、固定资产中小修理，而是注意后续支出的经济实质。如果这些后续支出使可能流入企业的经济利益超过了原先的估计，如延长了固定资产的使用寿命，或者使产品质量实质性提高，或者使产品成本实质性降低，则应当计入固定资产账面价值，其增计后的金额不应超过该固定资产的可收回金额。除此以外的后续支出，应当确认为当期费用，不再通过预提或待摊的方式核算。这显然使高速公路固定资产后续支出的会计处理有了明确的制度依据。 三、正确划分后续支出中的资本性支出和收益性支出 高速公路企业在日常核算中，应依据上述原则判断高速公路固定资产后续支出是应当资本化，还是费用化。高速公路固定资产的后续支出与一般固定资产相比较为特殊，主要表现在用于更新改造与大中修的金额巨大、频率较高两方面。按照公路养护规范的规定，高速公路养护工程根据其特点，划分为维修保养、专项工程和大修工程三类： 维修保养是为保持高速公路及其附属设施的正常使用功能，而安排的经常性保养和修补其轻微损坏部分的作业； 专项工程是对高速公路及其附属设施的一般性磨损和局部损坏，进行修理、加固、更新和完善的作业； 大修工程是指高速公路及其附属设施已达到其服务周期，必须进行应急性、预防性、周期性的综合修理，使其全面恢复原设计状态的作业。 固定资产准则以能否增加企业经济利益流入为判断标准，规定只能引起固定资产的使用寿命延长、产品质量实质性提高和产品成本实质性降低等支出可以计入固定资产价值，其余支出则确认为当期费用。高速公路固定资产用于更新改造与大中修的金额巨大，对于其后续支出是否应计入账面价值、增计的数额为多少等问题企业应做出认真准确的判断。 新准则中用了“如果”这一假设前提的字眼，使得后续支出“可能带来经济利益的流入”和“原先的估计”具有很大的不确定性，给企业更多会计处理上的自主权。企业可以根据自身的情况来选用不同的会计政策进行处理，改变了过去“一刀切”的状况，充分体现了会计职业判断的重要性。 四、高速公路上市公司后续支出会计处理的类型 我们且以上市公司高速公路板块2004年度报告为例，关于后续支出的会计处理政策及披露情况可分为以下三类： （一）按照新的高速公路投资项目进行会计处理。如宁沪高速（600377）获得国家发展和改革委员会的批准，于2004年开始建设沪宁高速公路江苏段8车道的扩建项目，投资总额约105亿元，预计于2006年完工。扩建完成后的沪宁高速公路江苏段收费经营期延长5年至2032年。2004年底该项目支出46亿元计入“在建工程--沪宁高速公路拓宽项目”，按照新的高速公路投资项目进行会计处理。 （二）按划分资本性支出和收益性支出进行会计处理。如福建高速（600033）年报中披露，关于固定资产后续支出的会计政策为：如果可能使流入企业的经济利益超过原先的估计，如延长了固定资产的使用寿命，或者使产品质量实质性提高，或者使产品成本实质性降低，则计入固定资产账面价值，其增计金额不超过该固定资产的可回收金额；其他对固定资产的修理及维护而发生的后续支出，于发生时计入当期费用。由于该公司经营的泉厦高速公路于1997年建成通车，福泉高速公路于1999年建成通车，公司2004年加大了高速公路养护的投入。至2004年底，泉厦高速公路基本完成路面微表处专项养护，福泉高速公路也进行了相应的路面专项养护，全年养护业务支出为14568万元，同比增长73%。此项支出计入“主营业务成本-养护业务成本”，即全部体现为当年损益。 又如粤高速（000429）年报中披露的会计政策 “在建工程核算办法”中明确：“在建工程是指公司进行的基建工程、安装工程、技改工程、大修理工程等。”。 年报附注中披露，2004年发生的广佛高速路面大修工程2728万元计入“在建工程--广佛高速公路路面大修工程”科目，年底该工程累计支出12927万元全部结转入“固定资产--广佛高速公路”，即全部资本化，将后续支出的金额增计固定资产账面价值。 （三）未披露固定资产后续支出的会计政策。如赣粤高速（600269）在年报中未披露固定资产后续支出的会计政策。年报附注中披露，2004年发生的昌九高速、昌樟高速大修理费7529万元直接计入“固定资产-公路大修”科目并计提折旧，年底该二级科目余额为11532万元，且公路大修按受益期两年摊销。 五、会计从业人员加强职业判断力对做好后续支出工作的重要性 《企业会计准则—固定资产》是实质重于形式核算原则在会计上的又一次运用，在为企业夯实资产、提高资产质量提供有力制度保障的同时，也给予会计职业判断更广阔的空间，对职业判断提出更高要求，其不同的会计处理方式将对利润产生重大的影响。针对我国目前企业后续支出过多资本化的问题，会计人员应按照新准则，根据经验进行准确的判断。而不能利用权责发生制、收入和成本配比等会计原则，对已经实际发生的收益性支出，通过开办费、在建工程等科目予以资本化，成为虚拟资产并作为“蓄水池”，不及时确认、少摊或不摊已发生的费用，形成企业调节利润的一种渠道。 为了实现新的跨越，省交通厅、省高指制定了海西高速公路规划，把原“三纵四横”3234公里高速公路拓展为“三纵八横三环二十联”近4820公里，为海西通道建设、为我省高速公路事业发展后劲奠定了坚实的基础。海西高速公路规划的制定与实施，必将极大地推动我省高速公路的建设发展步伐，仅“十一五”期间，我省就将投资750亿元用于高速公路建设，建设里程达2061公里，力争“十一五”末通车里程达2450公里以上。因此，高速公路固定资产后续支出工作的重要性也将随着建设不断加快、通车持续增长和资产规模急速增大而日益显现。作为高速公路企业的经营管理者，尤其是会计从业人员，更应该把握全局，统一认识，不断增强自身的业务素质，不断提高职业判断能力，做好固定资产后续支出的财务管理工作，为我省高速公路事业的持续、健康、快速发展做出自己应有的贡献。 作者单位：省公司财务处 责任编辑：黄玲青 全文共4997字节 |
